teursbescheinigung). Diese Spediteursbescheinigung kann
bereits bei Abholung des Gegenstands beim Lieferanten aus-
gestellt werden (= t1). Damit ist die Nachweisfu¨hrung bei
Beauftragung durch den Abnehmer einfacher als bei Beauf-
tragung durch den Lieferanten. Diese Ungleichbehandlung
ist systematisch nicht nachvollziehbar.
Altregelung vor 2012
bzw. U¨ bergangs-
regelung
Regelung ab 2012 Referentenentwurf
(1)
Doppel der Rech-
nung
(2)
Spediteursbeschei-
nigung oder
-
CMR-Frachtbrief
oder
-
sonstiger u¨blicher
Handelsbeleg
(1)
Doppel der Rech-
nung
(2)
Gelangensbesta¨ti-
gung
(1)
Doppel der Rech-
nung
(2)
Gelangensbesta¨ti-
gung (t2)
Nachweisvarianten
:
-
Nachweis durch han-
delsrechtlichen Fracht-
brief (t2, z. B. Feld 24
CMR entscheidend)
-
Spediteursbescheini-
gung Fall 1 (t2), Fall 2
(
t1)
-
Nachweis durch Ku-
rierdienstleister (t2)
-
Nachweis durch Post-
dienstleister (t1)
-
gemeinschaftliches
Versandverfahren (t2)
-
Nachweis bei ver-
brauchsteuerpflichti-
gen Waren (t2)
Nachweiszeitpunkt in
der Praxis i. d. R: t1
(
t2)
Nachweiszeitpunkt: t2 Nachweiszeitpunkt:
t1-t2
Tab. 4: U¨ bersicht der Nachweispflichten und des Nachweis-
erbringungszeitpunkts im Versendungsfall
Nach den verschiedenen Fallgruppen lassen sich die Nachweise
entsprechend der U¨ bersicht in Tab. 5 sortieren.
Aus der Begru¨ndung zum Referentenentwurf ergibt sich, dass
die in § 17a Abs. 2 UStDV-E geregelte Gelangensbesta¨tigung
nur als eine mo¨gliche Form des Belegnachweises gilt, mit dem
die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einer innergemein-
schaftlichen Lieferung fu¨r die Finanzverwaltung eindeutig und
leicht nachpru¨fbar sind. Sollte der Nachweis nicht gelingen, so
kann der Unternehmer den Nachweis auch mit allen anderen zu-
la¨ssigen Belegen und Beweismitteln fu¨hren, aus denen sich das
Gelangen des Liefergegenstands in das u¨brige Gemeinschafts-
gebiet in der Gesamtschau nachvollziehbar und glaubhaft ergibt.
Gleiches gilt – so die Begru¨ndung – auch fu¨r die in § 17a Abs. 3
UStDV-E aufgefu¨hrten Belege, mit denen der Unternehmer an-
stelle der Gelangensbesta¨tigung die Steuerbefreiung einer inner-
gemeinschaftlichen Lieferung nachweisen kann.
Gelingt der Nachweis nach § 17a Abs. 2 oder 3 UStDV-E
nicht, steht aber objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzun-
gen der Steuerfreiheit erfu¨llt sind sowie kein Fall eines USt-Be-
trugs vorliegt, ist die Lieferung ebenfalls steuerfrei. Diese letzte
Mo¨glichkeit, die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lie-
ferung zu erhalten, ist Ausfluss der EuGH-Rspr.
9
Sie bewahrt
den liefernden Unternehmer vor der Steuerpflicht aus rein for-
malen Gru¨nden, wenn die innergemeinschaftliche Lieferung,
d. h. das Gelangen des Liefergegenstands in das u¨brige Gemein-
schaftsgebiet tatsa¨chlich vorliegt, aber die Nachweise nicht voll-
sta¨ndig bzw. fehlerhaft sind.
IV. Zusammenfassung und Ausblick
Der Referentenentwurf fu¨hrt aufgrund wieder zugelassener und
neuer Nachweismo¨glichkeiten zu erheblichen Verbesserungen
im Vergleich zur aktuell geltenden Rechtslage. Hinter der Alt-
bzw. U¨ bergangsregelung bleiben die neuen Nachweisvarianten
hinsichtlich ihrer Praktikabilita¨t z. T. zuru¨ck und ero¨ffnen z. T.
zusa¨tzliche Spielra¨ume bei der Nachweisfu¨hrung, z. B. durch die
neu eingefu¨hrte partielle Digitalisierung von Prozessen sowie
durch Sammelbesta¨tigungen. Insgesamt kann – insbesondere in
systematischer Hinsicht – nicht von einem Durchbruch gespro-
chen werden, da einige Nachweisvarianten analog zur Gelan-
gensbesta¨tigung erst nach dem Gelangen des Gegenstands am
Zielort gefu¨hrt werden ko¨nnen.
Immerhin gibt der Referentenentwurf den EU-Exporteuren,
wie in vielen anderen EU-Mitgliedstaaten, zumindest mehrere
gleichrangige Mo¨glichkeiten an die Hand, die Steuerfreiheit
nachweisen zu ko¨nnen und beru¨cksichtigt damit die Heterogeni-
ta¨t einer Gescha¨ftswelt mit komplexen Liefer- und Logistik-
strukturen. Eine exporthemmende Wirkung der deutschen
Nachweisregelungen konnte damit zumindest in Teilbereichen
abgewendet werden.
Fraglich ist, ob die weiterhin sehr restriktive Regelung bei
Abholfa¨llen zielfu¨hrend ist. Zudem tritt im Vergleich zur Alt-
bzw. U¨ bergangsregelung im Versendungsfall des liefernden Un-
ternehmers eine Verschlechterung ein, da der Nachweis wie bei
der Gelangensbesta¨tigung grds. erst am Ende des Transports er-
stellt werden kann. Dies ko¨nnte insbesondere bei Spediteursket-
Befo¨rderung
Lieferant
Befo¨rderung
Abnehmer
Versendung
Lieferant
Versendung
Abnehmer
Gelangensbesta¨-
tigung (t2)
Gelangensbesta¨-
tigung (t2)
Gelangensbesta¨-
tigung (t2)
Gelangensbesta¨-
tigung (t2)
handelsrechtli-
cher Frachtbrief
(
t2)
handelsrechtli-
cher Frachtbrief
(
t2)
Spediteursbe-
scheinigung:
Fall 1 (t2)
Spediteursbe-
scheinigung:
Fall 1 (t2)
Fall 2 (t1)
Nachweis durch
Kurierdienstleis-
ter (t2)
Nachweis durch
Kurierdienstleis-
ter (t2)
Nachweis durch
Postdienstleister
(
t1)
Nachweis durch
Postdienstleister
(
t1)
Gemeinschaftli-
ches Versandver-
fahren (t2)
Gemeinschaftli-
ches Versandver-
fahren (t2)
gemeinschaftli-
ches Versandver-
fahren (t2)
gemeinschaftli-
ches Versandver-
fahren (t2)
Nachweis bei ver-
brauchsteuer-
pflichtigen Waren
(
t2)
Nachweis bei ver-
brauchsteuer-
pflichtigen Waren
(
t2)
Nachweis bei ver-
brauchsteuer-
pflichtigen Waren
(
t2)
Nachweis bei ver-
brauchsteuer-
pflichtigen Waren
(
t2)
Nachweis bei
Straßenfahrzeu-
gen (t2)
Tab. 5: Zusammenfassende U¨ bersicht der Nachweispflichten
9
EuGH-Urteil vom 7. 12. 2010 – Rs. C-2851/09, R, DB 2010 S. 2774; vom
27. 9. 2007 –
Rs. C-146/05, Colle´e, DB 2007 S. 2570; Rs. C-409/04, Teleos,
DB 2007 S. 2687.
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Steuerrecht
DER BETRIEB | Nr. 45 | 9. 11. 2012