Seite 37 - DER BETRIEB 16

Die Kla¨gerin ist eine GbR, die in den Streitjahren 2001 und 2002 eine
kieferorthopa¨dische Gemeinschaftspraxis betrieb.
Sie machte mit ihren Erkla¨rungen zur einheitlichen und gesonderten
Feststellung ihrer Einku¨nfte in den Streitjahren als Sonderbetriebsaus-
gaben eines ihrer – beigeladenen – Gesellschafter Kosten fu¨r die Ausbil-
dung dessen bereits als Zahnarzt ausgebildeten und promovierten Soh-
nes zum Facharzt fu¨r Kieferorthopa¨die geltend. Der Sohn ist seit dem
1. 7. 2004 (Mit-)Gesellschafter der GbR. Sein Vater, der Beigeladene
zu 1., musste seine kassena¨rztliche Zulassung als Facharzt fu¨r Kiefer-
orthopa¨die mit Ablauf des 30. 9. 2004 aufgrund Vollendung des 68. Le-
bensjahres zuru¨ckgeben.
Die betriebliche Veranlassung der geltend gemachten Aufwendungen
des Beigeladenen zu 1. ergibt sich nach dem Vortrag der Kla¨gerin aus
folgendem Sachverhalt:
Der Sohn des Beigeladenen zu 1. war fu¨r die Kla¨gerin ab dem 1. 10. 2000
unbefristet als Ausbildungsassistent ta¨tig gewesen. Am 1. 3. 2001 schloss
die Kla¨gerin mit ihm einen Ausbildungsvertrag, der ihm die Ausbildung
zum Facharzt fu¨r Kieferorthopa¨die an einer bestimmten Universita¨tskli-
nik ermo¨glichen sollte. Zu diesem Zweck verpflichtete sie sich, die Uni-
versita¨t mit der Durchfu¨hrung einer Studie zu einem bestimmten kiefer-
orthopa¨dischen Thema zu beauftragen sowie die fu¨r die Durchfu¨hrung
der Studie erforderlichen und im Vertrag na¨her bezeichneten und bezif-
ferten Sach- und Personalmittel zur Verfu¨gung zu stellen.
Aufgrund dieses Vertrags sollte der Sohn des Beigeladenen zu 1. vom
1. 4. 2001 – 31. 3. 2002 als wissenschaftlicher Assistent an der Univer-
sita¨t ta¨tig werden und dort eine Ausbildung zum Facharzt fu¨r Kiefer-
orthopa¨die absolvieren. Zugleich verpflichtete sich die Kla¨gerin, den
Sohn des Beigeladenen zu 1. nach Ende der Facharztausbildung als Ge-
sellschafter aufzunehmen.
Außerdem war der Sohn vertraglich verpflichtet, nach Beendigung seiner
Ta¨tigkeit in der Universita¨tsklinik und nach einer anschließenden zwei-
ja¨hrigen Ausbildung in einer (anderen) zahna¨rztlichen Praxis in die Praxis
der Kla¨gerin einzutreten und der Kla¨gerin die entstandenen Aufwendun-
gen anteilig zu erstatten, wenn das Gesellschaftsverha¨ltnis zwischen ihm
und den anderen Gesellschaftern der Kla¨gerin in einem Zeitraum von
bis zu drei Jahren nach dessen Beginn geku¨ndigt werden sollte.
Ebenfalls am 1. 3. 2001 schloss die Kla¨gerin als Treugeberin mit einer
GmbH als Treuha¨nderin einen Treuhandvertrag ab.
Die Treuha¨nderin schloss sodann mit der Universita¨t einen sog. Dritt-
mittelvertrag fu¨r die Zeit vom 1. 4. 2001–31. 3. 2002 u¨ber die Erstel-
lung der vorbezeichneten Studie ab, stellte ihr das dafu¨r beno¨tigte und
vom Beigeladenen zu 1. beschaffte Gera¨t fu¨r ein Jahr unentgeltlich zur
Verfu¨gung und wandte es ihr nach Fristablauf unentgeltlich zu.
Der Treuhandvertrag wurde in der Gesellschafterversammlung der Kla¨-
gerin vom 1. 3. 2001 mit der einvernehmlich vereinbarten Maßgabe ge-
nehmigt, dass nur der Beigeladene zu 1. die sich aus dem Treuhandver-
trag ergebenden finanziellen Pflichten tragen und die beigeladene wei-
tere Gesellschafterin von jeder finanziellen Pflicht aus diesen Vertra¨gen
freistellen sollte.
Das FA beru¨cksichtigte die Ausbildungsaufwendungen in den Beschei-
den fu¨r die Streitjahre u¨ber die einheitliche und gesonderte Gewinnfest-
stellung der Kla¨gerin zuna¨chst erkla¨rungsgema¨ß unter Vorbehalt der
Nachpru¨fung, lehnte deren Beru¨cksichtigung aber aufgrund einer Au-
ßenpru¨fung mit A¨ nderungsbescheiden vom 10. 1. 2006 ab. Zur Be-
gru¨ndung machte das FA geltend, die Aufwendungen unterla¨gen dem
Abzugsverbot nach § 12 Nr. 1 EStG in der in den Streitjahren gelten-
den Fassung.
Die dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage
wies das FG ab 1. Die dagegen eingelegte Revision der Kla¨gerin wies der
BFH als unbegru¨ndet zuru¨ck.
AUS DEN GRU¨ NDEN
Entscheidung
Die Revision ist unbegru¨ndet.
Zu Recht hat das FG entschieden, dass die Kosten fu¨r die Fach-
arztausbildung des Sohnes des Beigeladenen zu 1. weder Son-
derbetriebsausgaben dieses Gesellschafters noch (vorweggenom-
mene) Sonderbetriebsausgaben des Sohnes in seiner Eigenschaft
als spa¨ter der GbR beigetretener Gesellschafter sind.
Aufwendungen fu¨r Ausbildung des Sohnes sind keine Sonder-
betriebsausgaben, . . .
1. Ein Abzug als Sonderbetriebsausgaben des Beigeladenen zu
1. scheidet aus.
a) Sonderbetriebsausgaben sind die Aufwendungen des Gesell-
schafters, die durch die Beteiligung an der PersGes. veranlasst
sind 2 und die der Gesellschafter perso¨nlich getragen hat 3.
aa) Dazu geho¨ren nicht die Aufwendungen, die jemand fu¨r die
Ausbildung oder die berufliche Fortbildung seiner Kinder ta¨tigt.
. . . sondern stellen nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abziehbare Le-
benshaltungskosten dar
Sie geho¨ren vielmehr – unabha¨ngig davon, ob sie in der Person
des Kindes zu abziehbaren Ausbildungs- oder Fortbildungskos-
ten geho¨ren4 – grds. zu den nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abzieh-
baren Lebenshaltungskosten5.
Sie du¨rfen mithin allenfalls unter bestimmten spezialgesetzlich
geregelten Voraussetzungen (z. B. als außergewo¨hnliche Belas-
tungen) die Bemessungsgrundlage der ESt mindern 6.
Das generelle Abzugsverbot gilt regelma¨ßig selbst dann, wenn
die Aufwendungen (auch) der „Fo¨rderung des Berufs oder der
Ta¨tigkeit des Stpfl.“ dienen7.
Das gilt gleichermaßen, wenn PersGes. Ausbildungskosten fu¨r
Kinder der Gesellschafter als Betriebsausgaben geltend ma-
chen, . . .
bb) Diese Grundsa¨tze sind gleichermaßen anzuwenden, wenn
PersGes. Kosten der Ausbildung fu¨r Kinder ihrer Gesellschafter
als Betriebsausgaben geltend machen 8.
. . . es sei denn, die Ausbildungskosten sind nachweisbar voll-
sta¨ndig oder ganz u¨berwiegend betrieblich veranlasst
cc) Nach dieser Rspr. kommen als Betriebsausgaben i. S. von
§ 4 Abs. 4 EStG solche Ausbildungskosten ausnahmsweise nur
dann in Betracht, wenn sie nachweisbar vollsta¨ndig oder ganz
u¨berwiegend betrieblich veranlasst sind 9.
(1) Zu den typischen Interessenlagen fu¨r die Annahme eines be-
trieblichen Interesses geho¨rt u. a. die U¨ bernahme der Ausbil-
dung eines Angestellten zum Meister eines Handwerks (gegen
die Verpflichtung auf anschließende berufliche Ta¨tigkeit im Be-
trieb unter Vereinbarung einer Ru¨ckzahlungsklausel bei Nicht-
erfu¨llung), um nach erfolgreichem Abschluss der Ausbildung
den Handwerksbetrieb mit dem Angestellten als hinreichend
1 FG Mu¨nster, Urteil vom 20. 4. 2010 – 15 K 2184/07 F.
2 BFH-Urteil vom 23. 9. 2009 – IV R 21/08, BStBl. II 2010 S. 337 =
DB0345503, m. w. N.
3 Vgl. BFH-Beschluss vom 23. 8. 1999 – GrS 2/97, BStBl. II 1999 S. 782 = DB
1999 S. 2089; Urteil vom 24. 2. 2000 – IV R 75/98, BStBl. II 2000 S. 314 =
DB 2000 S. 1002; vom 23. 9. 2009, a.a.O. (Fn. 2).
4 BFH-Urteil vom 10. 5. 1966 – I 290/63, BStBl. III 1966 S. 490.
5 BFH-Urteil vom 23. 11. 2000 – VI R 38/97, BStBl. II 2001 S. 132 =
DB0040198, m. w. N; Beschluss vom 6. 6. 2007 – X B 142/06, juris.
6 Vgl. dazu BFH vom 23. 11. 2000, a.a.O. (Fn. 5).
7 § 12 Nr. 1 EStG; BFH-Urteil vom 14. 12. 1990 – III R 92/88, BStBl. II 1991
S. 305 = DB 1991 S. 895.
8 BFH-Beschluss vom 21. 4. 1999 – VIII B 70/98, BFH/NV 1999 S. 1460.
9 BFH vom 14. 12. 1990, a.a.O. (Fn. 7); vgl. auch So¨hn, in: Kirchhof/So¨hn/
Mellinghoff, EStG, § 4 Rdn. E 1200, „Ausbildungskosten“.
DER BETRIEB | Nr. 16 | 19. 4. 2013 Steuerrecht 849