Seite 35 - DER BETRIEB 16

(§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Insoweit sind das Urteil des
FG Ko¨ln 3 und die Einspruchsentscheidung des FA vom 15. 2.
2000 aufzuheben. Der Feststellungsbescheid des FA vom 3. 3.
1999 ist u¨ber die im angefochtenen Urteil bereits vorgenomme-
nen A¨ nderungen hinaus dahingehend abzua¨ndern, dass in den
Aufgabegewinn des Kla¨gers zu 1. der Teil der stillen Reserven
nicht einzubeziehen ist, der auf den zivilrechtlichen Geba¨ude-
Miteigentumsanteil der E entfa¨llt; i. U¨ . ist die Klage abzuweisen.
Die Revision der Kla¨ger fu¨r die Jahre 1995 und 1996 wird als
unbegru¨ndet zuru¨ckgewiesen (§ 126 Abs. 2 FGO).
20 I Das FG ist zwar zu Recht davon ausgegangen, dass die Ein-
bringung des urspru¨nglich vom Kla¨ger zu 1. gefu¨hrten Einzel-
unternehmens in die GmbH weder nach § 20 UmwStG 1977
(unter 1.) noch unter dem Gesichtspunkt einer Betriebsaufspal-
tung (unter 2.) zu Buchwerten erfolgen konnte. Es hat aber zu
Unrecht entschieden, dass nicht nur die den ha¨lftigen Miteigen-
tumsanteil des Kla¨gers zu 1. an den Geba¨uden betreffenden stil-
len Reserven, sondern daru¨ber hinaus auch die in den zivilrecht-
lich der E geho¨renden Geba¨udeteilen ruhenden stillen Reserven
aufzudecken und steuerlich zu erfassen sind (dazu 3.).
Einbringung in GmbH konnte nicht nach § 20 UmwStG 1977 zu
Buchwerten erfolgen
21 I 1. Eine Buchwertfortfu¨hrung nach § 20 UmwStG 1977 ist im
Streitfall ausgeschlossen, weil der bis dahin zumBetriebsvermo¨gen
geho¨rende Grundbesitz nicht in die GmbH eingebracht worden
ist. Dieser war nachGru¨ndung der GbR zuna¨chst Sonderbetriebs-
vermo¨gen des Kla¨gers zu 1. bei der GbR geworden und als wesent-
liche Betriebsgrundlage des Betriebs der GbR anzusehen. Soweit
andere Senate des BFH zu Einbringungsvorga¨ngen inzwischen
entschieden haben, dass es der Anwendbarkeit der §§ 20 bzw.
24 UmwStG 1995 nicht entgegenstehe, wenn vor der Einbrin-
gung eine wesentliche Betriebsgrundlage des einzubringenden Be-
triebs unter Aufdeckung der stillen Reserven „ausgelagert“ oder
vera¨ußert werde, soweit dies auf Dauer angelegt sei und sich des-
halb nicht nur als vorgeschoben erweise 4, ist diese Rspr. zu einer
neueren Rechtslage ergangen. In Bezug auf die im Streitfall noch
anzuwendende Regelung des § 20 UmwStG 1977 ha¨lt der Senat
an der u¨berkommenen Rspr. fest, wonach die Ausgliederung we-
sentlicher Betriebsgrundlagen der Buchwertfortfu¨hrung fu¨r das
eingebrachte Betriebsvermo¨gen entgegensteht 5.
Auch keine Begru¨ndung einer Betriebsaufspaltung aufgrund
U¨ berlassung eines Firmenwerts oder . . .
22 I 2. Zwischen der GbR als Besitzunternehmen und der
GmbH als Betriebs-KapGes. ist keine Betriebsaufspaltung auf-
grund der U¨ berlassung eines Firmenwerts von der GbR an die
GmbH begru¨ndet worden, denn mit der Einbringung des Be-
triebs in die GmbH ist auch der Firmen- bzw. Gescha¨ftswert
auf die GmbH u¨bergegangen. Er konnte daher nicht von der
GbR an die GmbH verpachtet werden 6. Abweichendes ergibt
sich nicht aus dem BFH-Beschluss vom 8. 4. 2011 – VIII B
116/107, denn diese Entscheidung betraf die pachtweise U¨ ber-
lassung eines Mandantenstammes. Dieser kann, anders als der
Gescha¨ftswert, Gegenstand eines selbststa¨ndigen U¨ bertragungs-
gescha¨fts sein 8.
. . . U¨ berlassung von Grundbesitz an die GmbH
23 I Eine Betriebsaufspaltung kann auch nicht im Zusammen-
hang mit der U¨ berlassung von Grundbesitz an die GmbH ent-
standen sein. Denn nicht die GbR, sondern der Kla¨ger zu
1. und E vermieteten die Grundstu¨cke an die GmbH. Der dem
Kla¨ger zu 1. zuzurechnende Grundbesitz wurde damit aus dem
Sonderbetriebsvermo¨gen bei der GbR entnommen. Die Entnah-
me hat die Aufdeckung der diesbezu¨glichen stillen Reserven zur
Folge, weil mit der Vermietung an die GmbH mangels personel-
ler Verflechtung keine Betriebsaufspaltung zwischen dem Kla¨ger
zu 1. bzw. den Ehegatten und der GmbH entstehen konnte und
der Grundbesitz deshalb notwendiges Privatvermo¨gen werden
musste.
Jedoch keine stillen Reserven in Aufgabegewinn einzubezie-
hen, die auf den zivilrechtlichen Geba¨udemiteigentumsanteil
des Ehegatten entfallen
24 I 3. Entgegen der Auffassung des FG und der noch im ersten
Rechtsgang im BFH-Urteil vom 5. 6. 2008 2 gea¨ußerten vorla¨u-
figen Auffassung des Senats sind in den Aufgabegewinn des
Kla¨gers zu 1. nicht auch die stillen Reserven einzubeziehen, die
auf den zivilrechtlichen Geba¨udemiteigentumsanteil der E ent-
fallen.
Kla¨ger war insoweit kein wirtschaftlicher Eigentu¨mer
25 I a) Der Kla¨ger zu 1. hat nicht die Stellung eines wirtschaft-
lichen Miteigentu¨mers an dem zivilrechtlich der E geho¨renden
Geba¨udeanteil erlangt. Fu¨r den Fall, dass – wie auch im Streitfall
– die Ehegatten im gesetzlichen Gu¨terstand der Zugewinn-
gemeinschaft leben, spricht einiges dafu¨r, dass bereicherungs-
rechtliche Anspru¨che – und damit auch solche nach §§ 951, 812
BGB – durch die Regelungen u¨ber den gu¨terrechtlichen Ausgleich
verdra¨ngt werden. Ob daraus folgt, dass es in einem solchen Fall
von vorneherein an einem realisierbarenWertersatzanspruch fehlt,
der Grundlage fu¨r die Annahme einer von den zivilrechtlichen
Eigentumsverha¨ltnissen abweichenden steuerrechtlichen Ver-
mo¨genszuordnung sein kann, ist in der Rspr. des BFH nicht ab-
schließend gekla¨rt 9. Die Frage bedarf auch im Streitfall keiner ab-
schließenden Entscheidung, weil nach den dort gegebenen Um-
sta¨nden nicht davon auszugehen ist, dass der Kla¨ger zu 1. eine tat-
sa¨chliche Herrschaft u¨ber den zivilrechtlich der E geho¨renden Ge-
ba¨ude-Miteigentumsanteil erlangt hat, wonach er diese fu¨r die ge-
wo¨hnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirt-
schaftsgut wirtschaftlich ha¨tte ausschließen ko¨nnen.
Nutzungsbefugnis des Kla¨gers am im Miteigentum seines Ehe-
gatten stehenden Geba¨ude fu¨hrt nicht zur Erho¨hung des Auf-
gabegewinns
26 I b) In U¨ bereinstimmung mit dem Urteil des VIII. Senats des
BFH vom 29. 4. 200810 und entgegen der noch im ersten
Rechtsgang im BFH-Urteil vom 5. 6. 20082 vertretenen vorla¨u-
figen Auffassung des Senats hat sich der Aufgabegewinn des
Kla¨gers zu 1. auch nicht mit Ru¨cksicht auf eine Nutzungsbefug-
4 Vgl. unter dem Aspekt der Anwendung des § 42 AO BFH-Urteil vom 25. 11.
2009 – I R 72/08, BStBl. II 2010 S. 471 = DB 2010 S. 310, unter II. 3. d);
unter dem Aspekt des § 42 AO und des Gesamtplans vom 9. 11. 2011 – X R
60/09, BStBl. II 2012 S. 638 = DB 2012 S. 779, unter II. 2. c) und II. 2. d).
5 Vgl. z. B. BFH-Urteil vom 16. 2. 1996 – I R 183/94, BStBl. II 1996 S. 342 =
DB 1996 S. 1314.
6 Vgl. BFH-Urteil vom 27. 3. 2001 – I R 42/00, BStBl. II 2001 S. 771 = DB
2001 S. 2229; vom 16. 6. 2004 – X R 34/03, BStBl. II 2005 S. 378 = DB 2004
S. 2505.
7 BFH-Beschluss vom 8. 4. 2011 – VIII B 116/10, BFH/NV 2011 S. 1135 = DB
2011 S. 1255.
8 Z. B. BFH-Urteil vom 18. 12. 1996 – I R 128-129/95, BStBl. II 1997 S. 546 =
DB 1997 S. 1314.
9 Vgl. BFH-Urteil vom 29. 4. 2008 – VIII R 98/04, BStBl. II 2008 S. 749 = DB
2008 S. 1536; vom 25. 6. 2003 – X R 72/98, BStBl. II 2004 S. 403 =
DB0041074; vom 14. 5. 2002 – VIII R 30/98, BStBl. II 2002 S. 741 = DB
2002 S. 1969.
10 BFH vom 29. 4. 2008, a.a.O. (Fn. 9).
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