Seite 20 - DER BETRIEB 16

zu 1/ 5. Die Zahlungen der Freistellungsphase sind bis zu Beginn
der Freistellungsphase anzusammeln, somit betra¨gt der Wert je-
weils 1/ 5. Im ersten Jahr nach dem Vertragsabschluss werden so-
mit von insgesamt 6 Jahresraten 1,3833 angesammelt, ebenso in
den Jahren 2014 und 2015. Im Jahr 2016 wird noch das letzte
Viertel fu¨r 2016 sowie fu¨r die Folgejahre je 1/ 5 angesammelt, ins-
gesamt also 1,05. Im letzten Jahre der Ansammlung (2017) wird
fu¨r das letzte Jahr der Arbeitsphase sowie fu¨r die noch ausste-
henden drei Jahre der Freistellungsphase, je 1/ 5 angesammelt,
insgesamt also 0,8. Der Aufwand wird somit nicht u¨ber die ge-
samte Dauer der Ansammlung gleichma¨ßig verteilt, sondern nur
bezogen auf die jeweilige Zahlung.
Bei Anwendung der Methode 2 ergibt sich demgegenu¨ber
das in Tab. 2 gezeigte Bild.
2015 2016 2017 2018 2019 2020 Summe
Zahlung 1 1 1 1 1 1 6
Aufwand
2013 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,2
2014 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,2
2015 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,2
2016 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,2
2017 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,2
Tab. 2: Aufwand pro Jahr nach Methode 2
Beide Varianten von Methode 2 fu¨hren jeweils zu gleichma¨-
ßigen Jahresbetra¨gen des Aufwands: Der Gesamtbetrag von 6
Einheiten wird u¨ber die Dauer von 5 Jahren (2 Jahre vor Beginn
der Altersteilzeit zuzu¨glich 3 Jahre Arbeitsphase) gleichma¨ßig
verteilt, d. h. pro Jahr werden 1,2 Einheiten angesammelt.
VII. U¨ bergang auf den neuen IAS 19
Der neue IAS 19 ist erstmalig fu¨r Gescha¨ftsjahre anzuwenden,
die am oder nach dem 1. 1. 2013 beginnen26 . Er kann freiwillig
auch bereits fru¨her angewandt werden, in der EU aber fru¨hestens
seit dem Endorsement im Juni 201227.
Der U¨ bergang auf den neuen Standard erfolgt retrospektiv,
d. h., alle Zahlen im Gescha¨ftsbericht sind so zu ermitteln, als
habe man den neuen Standard schon immer angewandt28 . Das
betrifft insbesondere auch alle im Gescha¨ftsbericht angegebenen
Vorjahreszahlen29 .
Geht ein Unternehmen im Jahr 2013 auf den neuen Standard
u¨ber, so bestimmt es den Verpflichtungswert zum 31. 12. 2013
und den Aufwand des Jahres 2013 nach den Regeln des neuen
IAS 19. Zusa¨tzlich sind aber auch die Vorjahreswerte anzupas-
sen. So ist als Verpflichtungswert zum 31. 12. 2012 nicht der im
Gescha¨ftsbericht 2012 nach altem Standard ausgewiesene Betrag
zu nennen, sondern der Betrag, der sich bei Anwendung des
neuen Standards ergeben ha¨tte. Da auch fu¨r die GuV Vorjahres-
werte fu¨r das Jahr 2012 anzugeben sind, wird zusa¨tzlich der Ver-
pflichtungswert zum 31. 12. 2011 beno¨tigt 30.
Unter Wesentlichkeitsgesichtspunkten wird es ha¨ufig nicht
no¨tig sein, eine exakte versicherungsmathematische Bewertung
fu¨r die Vorjahre durchzufu¨hren. In vielen Fa¨llen werden qualifi-
zierte Scha¨tzungen reichen. Manchmal werden die Auswirkun-
gen der A¨ nderungen bei Altersteilzeit so gering sein, dass auf
eine Modifikation der Vorjahreswerte ganz verzichtet werden
kann.
Die Anpassungsbuchungen in der Bilanz erfolgen erfolgsneu-
tral direkt gegen das Eigenkapital, die einmaligen Anpassungs-
buchungen belasten das Unternehmensergebnis im U¨ bergangs-
jahr also nicht 31 .
Die A¨ nderungen in der Bewertung haben zur Folge, dass die
Verpflichtungswerte mit dem U¨ bergang absinken. Dadurch wird
das Eigenkapital ergebnisneutral erho¨ht. Dieser Effekt du¨rfte zu-
na¨chst nicht unangenehm sein. Schmerzhaft du¨rfte aber sein, dass
der ja¨hrliche Aufwand in der Folge ho¨her ist als fru¨her – die Ru¨ck-
stellung muss ja wieder aufgebaut werden. Hierbei handelt es sich
also um Aufwand, der vor dem U¨ bergang auch schon einmal an-
gefallen ist, mit dem U¨ bergang aber erfolgsneutral (nicht als Er-
trag) wieder kompensiert wurde. Bezogen auf Altersteilzeit-Ver-
pflichtungen bedeutet der neue Standard also u¨ber die Totalperi-
ode eine zusa¨tzliche Aufwandsbelastung fu¨r die Unternehmen.
Dieser Effekt fa¨llt umso deutlicher aus, je geringer die Ru¨ck-
stellungen zum U¨ bergangsstichtag nach dem neuen Standard
sind. Lange Erdienenszeitra¨ume, z. B. bei Mindestdienstzeiten
in Kollektivvereinbarungen, mildern den Effekt ab. Ebenfalls ge-
ringe Auswirkungen haben Unternehmen zu erwarten, bei denen
ein Großteil der Mitarbeiter bereits in der Freistellungsphase ist.
In der Freistellungsphase unterscheiden sich die Bewertungen
nach neuem und altem Standard nicht.
VIII. Zusammenfassung
Der vorliegende Beitrag erla¨utert 32 , wie Altersteilzeitvereinbarun-
gen nach dem neuen IAS 19 (rev. 2011) einzuordnen sind und wie
die Altersteilzeitverpflichtungen gema¨ß dem Anwendungshin-
weis des DRSC vom11. 12. 2012 zu bewerten sind. Demnach gibt
es grds. drei Verfahren, die aus Sicht der Praxis als sehr komplex
bezeichnet werden ko¨nnen. Das Verfahren der gleichma¨ßigen
Ansammlung jeder Zahlung bis zur jeweiligen Fa¨lligkeit fu¨hrt
zu den ho¨chsten Ru¨ckstellungen und anfa¨nglich zu den ho¨chsten
ja¨hrlichen Aufwa¨nden, ist aber nach Auffassung des DRSC nur
anzuwenden, falls im Sto¨rfall die Aufstockungsleistungen nicht
zuru¨ckgefordert werden. Bei dem Prepaid-expense-Verfahren
mu¨ssen bereits gezahlte, aber noch nicht erdiente Leistungen ak-
tiviert werden – dies fu¨hrt zu einer „aufgebla¨hten“ Bilanz und zu
der Notwendigkeit, bereits geleistete Zahlungen weiterhin bei
der Bewertung zu beru¨cksichtigen. Als immer noch kompliziertes,
aber einigermaßen praxistaugliches Verfahren wird, aus Sicht der
Verfasser, die sog. Fifo-Methode zur Anwendung kommen.
2015 2016 2017 2018 2019 2020 Summe
Zahlung 1 1 1 1 1 1 6
Aufwand
2013 1 / 3 1 / 4 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,3833
2014 1 / 3 1 / 4 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,3833
2015 1 / 3 1 / 4 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,3833
2016 1 / 4 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1,05
2017 1 / 5 1 / 5 1 / 5 1 / 5 0,8
Tab. 1: Aufwand pro Jahr nach Methode 1
26 IAS 19.172.
27 Vgl. Neumeier, PiR 2012 S. 149.
28 IAS 19.172 i. V. mit IAS 8.19 (b).
29 IAS 8.28 (f).
30 Vgl. Beyhs/Bo¨ckem/Johannleweling/Jungblut , KPMG Accounting Insights
01/2013, S. 65; ausfu¨hrlicher: Hagemann, BetrAV 2012 S. 423 ff.
31 IAS 8.22 und IAS 8.26.
32 Fu¨r eine vertiefende Auseinandersetzung mit IAS 19 sowie DRSC AH 1 (IFRS)
und dem in diesem Beitrag dargestellten Beispiel vgl. Hagemann/Lieb/Neu-
meier, KoR 2013 im Erscheinen.
832 Betriebswirtschaft DER BETRIEB | Nr. 16 | 19. 4. 2013